采用公允价值后续计量模式对房地产企业的影响及应对措施

　　【摘要】我国一线城市房地产业发展迅速，随着2006年颁布《企业会计准则第3号—投资性房地产》和2014年颁布《企业会计准则39号—公允价值计量》，如何使房地产价值能够准确反映在企业财务报表中成了该类企业需要马上解决的一个问题。本文阐述了上海地区多数房地产业未合理运用公允价值计量模式对房地产进行会计处理的原因及如何防止滥用该政策造成财务报表失真，主要通过分析房产业的特点、对公允价值后续计量对房地产业所产生的影响进行多个方面的分析，并提出了如何谨慎采用公允价值计量方式、如何确定估值技术、加强财务人员培训、避免产生税务风险等方面的对策。我们认为，合理有效的采用公允价值对投资性房地产进行后续计量能够准确反映房地产价值，但是在采用该方式计量的同时，也要遵守有关税收法律法规的规定，做到在财务上公允在税法上合规。

　　【关键词】投资性房地产；公允价值；公允价值计量；估值技术

　　一、前言

　　近年来，我国尤其是北京、上海、广州等一线城市，房地产发展迅速。很多以租赁业为主的商业房地产公司乘势兴起，该类企业的特点是前期获得土地及建设投资成本不高，容易造成房地产取得成本较现行商业当地产市价差异很大。如按历史成本在财务报表中反映，容易造成报表数据失真，无法反映企业真实价值。随着《企业会计准则第3号—投资性房地产》和《企业会计准则39号—公允价值计量》颁布，这类问题能够得到解决，但是很多房地产企业都未适时采用上述有关准则对企业自身拥有的房地产合理的进行会计处理，未能合理有效的使房地产价值真实反应出来。

　　本文打算从公允价值计量后续计量模式对房地产企业的影响、影响房地产行业采用公允价值计量模式效果的因素、如何规范会计计量及考虑税收风险等几方面问题进行探讨，使房地产在财务报表中能够准确有效的反映市场公允价值。

　　二、房地产行业的特点

　　房地产企业的行业特殊性主要表现在：

　　1.具有开发周期长、投入资金量大、投资回收期长等特点

　　房地产开发企业由于开发建设的均为大型房屋建筑物，其开发时间长，手续繁琐，先期投资成本较大。按照目前上海、北京等一线城市中心区域的租赁市场而言，投资回收期均要超过30年，不考虑通货膨胀的因素，回收期时间很长，有的甚至接近或超过房地产权证上的土地使用期限。

　　2.涉及到的关系部门、行业众多

　　由于房屋建筑物的开发和建设属大型工程，受到建设部门、消防部门、水电部门、规土部门等多个行政部门监管，各类手续批文环环相扣，一道手续未完成无法进入到下一个程序，同时不同类型的建筑物对施工、监理和涉及部门均有不同要求，造成施工难度较大、成本较高。

　　3.成本的可比性低

　　由于不同地區、不同规划及不同使用者对建筑物的使用要求不同，造成相似建筑物完工成本波动较大，无法对建筑物的成本进行横向比较哦。

　　4.法规适用存在差异、专门法规多

　　所在房地产企业的兴起和发展，很多财务及管理人员仍然停留在老准则认识上，适时执行《企业会计准则3号—投资性房地产》和《企业会计准则第39号—公允价值计量》，以使房屋价值能够公允体现在财务报表中同时规避涉税风险是目前我国多数房地产业需尽快解决的问题。

　　三、公允价值价值后续计量模式对房地产企业影响分析

　　随着《企业会计准则第3号》开始实施，明确规定企业应将符合条件的土地使用权和建筑物在投资性房地产科目中进行日常核算，并对他们的初始计量、后续计量、转换及处置等核算方式进行了进一步规范。同时准则规定了采用公允价值进行后续计量的前提条件：投资性房地产所在地需有活跃市场的交易市场和能够从交易市场上获取同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，进而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。

　　另外，《企业会计准则第39号》的颁布和实施，进一步明确的公允价值估计技术的使用，为投资性房地产公允价值后续计量提供了必要的理论基础。

　　采用公允价值计量方式的前提是要能够得到投资性房地产的公允价值，就上海中心城区而言，市场房价比较透明，且房屋流动性强，变现能力强，故该区域房地产公司基本已经具备了采用公允价值计量模式进行后续会计核算的条件。

　　同时采用公允价值后续计量模式对企业会产生有利和不利的两方面影响，具体分析如下：

　　1.有利影响

　　（1）能使财务数据更加真实、准确，贴近实际情况。采用公允价值进行后续计量能使资产负债表项目所反映的投资性房地产价值更加贴近市场价值，使有关数据真实准确，不会误导报表使用者。

　　（2）为企业拥有着及经营者提供经营决策依据。资产负债表各项财务指标更加真实，未企业管理人员经营决策提供准确数据，帮助企业决策层制定正确有效的经营方案。

　　（3）为债权任提供财务数据，树立信心。由于房地产企业多数情况下都是举债经营，采用公允价值计量能够其资产价值能够公允反映，并能放映其资产具备市场流动性，变现力强，未企业融资提供实物担保基础，同时给企业债权人提供一个有债务偿还能力的信息。

　　（4）提升企业品牌价值。给企业经营管理人员及股东提供信心，表明企业是有价值的，也是有持续经营能力的，同时客观反映投资性房地产的实际价值，能为企业树立已定的品牌价值。

　　2.不利影响

　　（1）采用公允价值后续计量反映的利润表数据与实际利润脱节。针对上海而言，房地产价格逐年递增，采用该方法进行后续计量会使利润表利润项目多增一块由于公允价值变动行程的收益，该收益是非现金收益，与企业实际经营利润无关，尤其是第一年采用公允价值计量模式进行后续计量，会大幅度的增加企业报表利润。这要求企业财务人员在给企业管理层提供利润数据的同时要区分实际经营利润和非经营利润。

　　（2）对财务人员提出了更高的要求。由于采用公允价值后续计量行程的财务数据，就会计计量和税法要求而言，是存在很大差异。如会计财务公允价值计量会造成投资性房地产账面价值产生变化，同时利润表中公允价值变动损益科目产生变化；就税法而言，资产计税基础仅从成本计量确认，同时按照有关规定依直线法计提这个允许扣除；必然会造成暂时性差异，进而影响多个会计科目数值并对有关税费的申报和计量产生不同程度的影响。这就要求企业对财务人员进行专项培训，了解采用该模式对房地产进行会计核算后，从会计角度和税法角度产生的核算差异及如何根据该差异进行进一步的会计核算和处理。

　　（3）需提升企业管理层法律意识。未避免企业通过公允价值计量方式不当增加利润表数据，尤其是在北京、上海等一线城市繁华地段拥有产业的企业而言，要求企业管理层具备较高的社会责任和法律意识，谨慎采用该会计核算方式，避免有目的的调节利润后不当使用财务报表。

　　四、影响房地产行业采用公允价值计量模式效果的因素分析

　　1.制度因素

　　企业有关制度的制定、执行和实施会从根本上影响采用公允价值计量模式后的效果。公允价值的确认可以是聘请社会中介机构进行评估、也能自行参照周边市场价格自行确认。最终公允价值如何确认，使用什么方式确定，能否每年保持同一方式确定，这些方针的制定和执行都和企业管理层息息相关。笔者认为聘请社会中介机构进行确认是比较中立及公允的一种方式，且每年采用同一方式对房地产进行价值确认能够真正做到公允列报和反映。

　　2.市场因素

　　公允价值即市场价值，针对上海、北京等城市，本身经济较发达，市场流动性强，价格公开透明，真实市场经济而言，采用公允价值进行计量是符合市场预期和要求的。

　　3.评估方法因素

　　聘请中介机构按照市场法、收益法等不同方法或是企业自己按照附近市场价格自主确定公允价值等采用不同估值方法确认的公允价值会有不同结果，故方法的采用对于投资性房地产的评定也很重要，如何采用适当的方法正确公允反映公允價值对于企业来说尤其重要。笔者认为，聘请中介机构按照专业估值方法来确定公允价值更能准确反映投资性房地产价值。尤其针对上海、北京中心城区的房地产市场，其房地产价值的较其他省市而言，价格更加透明，市场流动性强，变现能力强，中介机构更加独立、公证，故聘请中介机构获取公允价值更可信、更合理。

　　五、房地产行业采用公允价值计量模式的应对措施

　　一旦采用公允价值后续计量方法，势必会对企业财务报表相关数据造成较大幅度的影响，尤其针对利润表而言，上海地区房屋价值逐年增长，投资性房地产公允价值势必同步增长，造成利润的增加。但是，按照公允价值反映的投资性房地长资产负债表金额更加贴近市场价值，使报表使用者更容易理解房地产价值的认定。企业应能从以下几个方面进行改进：

　　1.制度方面

　　企业应该制定与投资性房地产相关的运营方案、日常维护、计量确认等有关制度。以保证采用公允价值计量后，资产实际使用状态是与公允价值相符。防止采用公允价值反映投资性房地产，而资产状况是空置、房屋陈旧、未定期维修保养得与资产实际价值不符的情况发生，进而造成财务报表数据失实，造成额外的经济损失。

　　2.人员方面

　　企业需要求财务人员及时了解采用公允价值后续计量方法与原采用成本法后续计量方法的区别。并掌握公允价值后续计量所得税核算方法的变化。根据有关财税文件规定，以公允价值计量形成的公允价值变动不得计入应纳税所得额。只有当房地产在实际处置或结算时，取得的价款扣除其历史成本后的差额方能计算处置收益，同时计算应纳税所得额缴纳企业所得税。表明采用公允价值后续计量模式时，新准则和税法的处理就会产生很大的区别。财务会计人员以公允价值进行后续计量后，在会计上确认的公允价值变动损益，单在税法上只认可投资性房地产以历史成本计算并计提折旧允许在税前扣除，该公允价值变动损益不得在税前扣除，由此形成的差异需在企业所得税汇算清缴时做纳税调整。故财务人员在采用公允价值后续计量模式时，即需按税法规定计算调整房地产正常折旧，同时还应将投资性房地产将以该计量方式形成的公允价值变动损益进行调整，并且随着投资性房地产在以后年度资产负债表日的公允价值的变动，每一期都要调整相应的递延所得税。该处理方式会涉及到的会计科目有累计折旧、投资性房地产、所得税费用、递延所得税资产或递延所得税负债。该类核算要求企业会计人员熟练掌握投资性房地产公允价值核算方式下与税法的差异。

　　3.评估方法选择方面

　　为了能够使投资性房地产公允价值能够准确、公允的反映在财务报表中，并使报表使用者能够信服财务数据。企业应聘请有资质的房地产估价公司或资产评估事务所等独立中介机构进行评估。虽然采用此方法会额外产生中介费用成本，但是中介机构出具的数据更加独立、公允，更具说服力。

　　六、结论

　　投资性房地产引入公允价值后续计量，虽然会较大程度的影响企业的资产结构、利润表项目，增加企业会计人员的核算难度。但是以公允价值后续计量能够使企业的投资性房地产以市场价值公允的反映了出来，该方法下所反映的资产结构才是较真实的资产状况，有利于投资者、企业经营管理者更好的借助公允价值的提升，降低资产负债率，提供企业的融资能力，增加企业的持续经营能力。尤其对于那些原本可能亏损的及公司而言，公允价值变动收益使这些公司可以就会计利润在数字上扭亏为盈，利用选择合理有限契合当下经济实行的会计计量方法，以新的盈余管理手段来创造账面利润。